Blockheizkraftwerk: Lieferung von Wärme durch WEG an Eigentümer
Betreibt eine Wohnungseigentümergemeinschaft (WEG) ein Blockheizkraftwerk und liefert Wärme an die jeweiligen Eigentümer der Gemeinschaft, so sind diese Leistungen nach
§ 4 Nr. 13 UStG, also nach nationalem Recht, umsatzsteuerfrei. Der EuGH hält diese Bestimmung jedoch für unvereinbar mit dem EU-Recht. Art. 135 Abs. 1 Buchst. l der MwStSystRL stehe der deutschen Regelung entgegen. Das aktuelle Urteil ist des einen Leid, des anderen Freud, denn künftig könnte – oder wird – die Wärmelieferung an die Gemeinschafter umsatzsteuerpflichtig werden, ermöglicht aber den Vorsteuerabzug.[1]
Sachverhalt:
Die Klägerin ist eine Wohnungs- und Teileigentümergemeinschaft. Auf einem ihr gehörenden Grundstück errichtete sie ein Blockheizkraftwerk und machte die für dessen Anschaffung und Betrieb in Rechnung gestellte Umsatzsteuer als Vorsteuer geltend. Den erzeugten Strom lieferte sie an ein Energieversorgungsunternehmen, die daneben erzeugte Wärme an die Wohnungs- bzw. Teileigentümer. Das Finanzamt berücksichtigte nur 28 Prozent der erklärten Vorsteuerbeträge. Im Übrigen entfiele ein Vorsteuerabzug, da die Lieferung von Wärme an Wohnungseigentümer nach § 4 Nr. 13 UStG steuerfrei und daher insoweit ein Vorsteuerabzug ausgeschlossen sei. Die Klägerin machte daraufhin geltend, das Unionsrecht enthalte keine entsprechende Ermächtigungsgrundlage; die nationale Steuerbefreiungsnorm des § 4 Nr. 13 UStG sei folglich europarechtswidrig.
Das FG Baden-Württemberg hielt insoweit eine Entscheidung des EuGH über die Auslegung der MwStSystRL für erforderlich.[2] Der EuGH hat sich den Bedenken angeschlossen und hält § 4 Nr. 13 UStG für EU-rechtswidrig.
Begründung:
Auch wenn es nicht entscheidungserheblich war, so weist der EuGH zunächst darauf hin, dass eine WEG als Steuerpflichtiger im Sinne der MwStSystRL gelten kann, wenn sie eine wirtschaftliche Tätigkeit selbstständig ausübt. Dies ist bei der Wärmelieferung offenbar gegeben. Dabei handelt es sich zudem um die „Lieferung eines Gegenstands“, die grundsätzlich ein der Mehrwertsteuer unterliegender Umsatz ist. Im weitesten Sinne ist die Wärmeerzeugung und -lieferung zwar auf die Nutzung eines Grundstücks zurückzuführen. Den Erwerbern der Wärme, also den Eigentümern, die Mitglieder der WEG sind, wird aber nicht das Recht gewährt, das Grundstück, hier in Form des Blockheizkraftwerks, in Besitz zu nehmen und jede andere Person von diesem Recht auszuschließen. Damit kommt eine diesbezügliche Steuerbefreiung nicht in Betracht.
Die Europäische Kommission hat zwar erklärt, dass die Mitgliedstaaten die Lieferung von Wärme und ähnlichen Gegenständen durch WEG an die Wohnungseigentümer von der Mehrwertsteuer befreien können. Diese Erklärung hat aber in keiner Richtlinie Niederschlag gefunden, so dass sie ohne Belang ist. Somit ergibt sich, dass Art. 135 Abs. 1 Buchst. l MwStSystRL dahin auszulegen ist, dass eine Steuerbefreiung wie die in § 4
Nr. 13 UStG nicht unter diese Bestimmung fällt.
Unerheblich ist es im Übrigen, das Mieter und Eigentümer von Einfamilienhäusern anders behandelt werden als Mitglieder einer WEG. Das heißt, dass die Wärmeerzeugung für den Selbstverbrauch durch einen Eigenheimbesitzer steuerlich unbeachtlich ist, während die Gemeinschafter einer WEG quasi für ihre selbst produzierte und abgenommene Wäre Umsatzsteuer zahlen müssen.
Praxishinweise
Fast zeitgleich zu dem Vorlagebeschluss aus Baden-Württemberg hatte der IV. Senat des BFH, obwohl eigentlich nicht für die Umsatzsteuer zuständig, auch zu umsatzsteuerlichen Fragen rund um das Thema „Blockheizkraftwerk einer Wohnungseigentümergemeinschaft“ Stellung genommen. Er hatte die Sichtweise vertreten, dass die steuerbare Lieferung der Wärme an die Wohnungs- und Teileigentümer nach § 4 Nr. 13 UStG steuerfrei ist und nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt.[3]
Diese Sichtweise, die Auffassung der deutschen Finanzverwaltung und letztlich auch die Regelung in § 4 Nr. 13 UStG lassen sich jedoch nicht mehr aufrecht halten. Der Gesetzgeber wird handeln müssen. Dies kann bedeuten, dass Mitglieder einer WEG künftig schlechter gestellt werden als die Eigentümer eines Einfamilienhauses, wenn sie Wärme mittels eines Blockheizkraftwerks erzeugen und die Wärme selbst abnehmen. Bis auf Weiteres können sich WEG aber weiter auf § 4 Nr. 13 UStG berufen, wenn ihre Leistungen steuerfrei bleiben sollen.
Umgekehrt bietet das Urteil für diejenigen Vorteile, die einen hohen Vorsteuerabzug begehren, Ihnen ist es nun freigestellt, die Anwendung des EU-Rechts zu verlangen.
Das Urteil betrifft einen Sachverhalt des Jahres 2009, also einen Fall, der nach Änderung des Wohnungseigentumsgesetzes im Jahre 2007 ergangen ist, wonach den WEG bereits umfassendere Rechte eingeräumt worden ist. Mit der abermaligen Änderung des WEG zum 1.12.2020 sind die Gemeinschaften noch weiter gestärkt worden. In aktuellen Fällen kann daher davon ausgegangen werden, dass die WEG selbst Unternehmer und keine Bruchteilsgemeinschaft ist. Soweit ersichtlich wird diese Auffassung überwiegend auch für die Fälle vor der aktuellen Gesetzesänderung angenommen.[4] Unumstritten ist dies aber nicht.
Eine gewisse Unsicherheit besteht nach dem BFH-Urteil vom 22.11.2018. Danach sind Ehegatten im Umsatzsteuerrecht grundsätzlich nur als Mitglieder einer Bruchteilsgemeinschaft anzusehen, die nur jeder für sich, jedoch nicht gemeinsam Unternehmer sein können. Jedenfalls gilt dies, solange nicht besondere wirtschaftliche Aktivitäten auf eine GbR schließen lassen.[5] Diese Entscheidung könnte auch auf WEG anwendbar sein. Für die Wärmelieferung durch WEG an ihre Gemeinschafter sollte in der Praxis aber – wie erwähnt – bis auf Weiteres davon ausgegangen werden, dass diese als Unternehmer anzusehen ist. In diese Richtung scheint der EuGH jedenfalls zu tendieren, auch wenn die Frage nicht zur Entscheidung stand.
Noch zwei Hinweise zur Ertragsteuer und zum Verfahrensrecht: Der IV. Senat des BFH hat mit dem oben erwähnten Urteil vom 20.9.2018 entschieden, dass eine WEG beim Betrieb eines Blockheizkraftwerks, mit dem Strom an einen außenstehenden Abnehmer geliefert wird, selbst gewerblich tätig sein kann. Daher begründet sie selbst ertragsteuerrechtlich eine Mitunternehmerschaft, für die das erforderliche Feststellungsverfahren durchzuführen ist. Der Annahme einer von den Wohnungseigentümern zusätzlich konkludent gegründeten GbR bedürfe es nicht. Der BFH befasst sich in dem Urteil vom 20.9.2018 zudem mit der Frage, ob eine Beiladung von mittlerweile ausgeschiedenen Wohnungseigentümern erforderlich ist, das heißt, inwiefern diese ihre Rechte wahren können, wenn diese mit dem (früheren) Verwaltern oder anderen Miteigentümern zerstritten sind. In dem betroffenen Fall hat er eine Beiladung der übrigen Wohnungseigentümer jedenfalls für nicht notwendig erachtet.
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[1] EuGH-Urteil vom 17.12.2020, C-449/19, DStR 2021, 104
[2] FG Baden-Württemberg, Beschluss vom 12.9.2018, 14 K 3709/16, UR 2019, 624
[3] BFH-Urteil vom 20.9.2018, IV R 6/16, BStBl II 2019, S. 160
[4] Vgl. Schmidt, NWB Nr. 27/2019, Seite 1964
[5] BFH-Urteil vom 22.11.2018, V R 65/17, BFH/NV 2019 S. 359 Nr. 4
Stand: 09.02.2021